Il Medico può svolgere la propria attività nell’ambito di un contratto di lavoro alle dipendenze di una struttura pubblica e/o privata e/o quale professionista indipendente, senza vincolo di subordinazione, anche in forma associata con altri medici. Nel primo caso il Medico produce “reddito di lavoro dipendente”; nel secondo “reddito di lavoro autonomo” o “reddito di partecipazione” (se l’attività professionale è svolta in forma associata).

Il Medico è soggetto, sulla totalità dei redditi realizzati, all’Imposta sul Reddito delle Persone Fisiche (I.R.Pe.F.). Alcune tipologie di redditi possono essere tuttavia soggette a imposta sostitutiva dell’I.R.Pe.F. (es. cedolare affitti).

L’I.R.Pe.F. incide sull’ammontare totale dei redditi realizzati dal Medico (e quindi non solo sui redditi derivanti dall’esercizio dell’attività lavorativa) tranne che per alcune tipologie di reddito escluse dal “cumulo” (per esempio reddito dei fabbricati tassati con “cedolare” e redditi tassati a “imposta sostitutiva” dell’I.R.PeF.). L’I.R.Pe.F. è un’imposta che si applica per scaglioni progressivi dal 23% (primo scaglione reddito fino a 15.000,00 €/anno) al 43% (ultimo scaglione oltre 75.000,00 €/anno di reddito).

Oltre all’I.R.Pe.F. sono previste addizionali regionali e comunali che variano per regione e per comune (per esempio: in Lombardia l’addizionale regionale si applica con aliquote variabili dal 1,58% per lo scaglione di reddito annuo da 15.000,00 € a 28.000,00 € al 1,74% per redditi oltre i 75.000,00 €/anno).

Si, è prevista una “no tax area” per redditi fino a 8.174,00 €/anno.

È previsto un regime fiscale agevolato (regime forfettario) al quale accedono “naturalmente” (senza specifica opzione) i medici che ne hanno i requisiti. Il principale requisito per l’accesso al regime forfettario è quello di avere realizzato nell’anno precedente ricavi non superiori a 30.000,00 €/anno. È quindi evidente che il regime forfettario è quello in cui si troveranno senz’altro inquadrati i giovani medici che iniziano l’attività professionale di lavoro autonomo.

Nel caso il Medico svolga la propria attività alle dipendenze di un’istituzione sanitaria pubblica o privata, è responsabilità del Medico comunicare al datore di lavoro le detrazioni d’imposta a lui applicabili per carichi di famiglia. Il reddito e le ritenute fiscali operate verranno certificate (di norma entro il mese di febbraio dell’anno successivo) dal datore di lavoro (Modello Certificazione Unica).

Nel caso il Medico abbia solo reddito da lavoro dipendente e in mancanza di altre detrazioni/deduzioni fiscali (spese mediche, altri oneri deducibili e/o detraibili), potrebbe evitare di presentare la dichiarazione dei redditi. Nella maggioranza dei casi, tuttavia, poiché il Medico percepisce altri redditi e presenta oneri deducibili (dall’imponibile) e/o detraibili (dall’imposta), anche il Medico “dipendente” dovrà presentare una dichiarazione dei redditi (Modello 730 o Modello UNICO PF).

Il Medico “autonomo” deve tenere la contabilità e determinare l’imposta I.R.Pe.F. sulla base del reddito imponibile che scaturisce dalla differenza tra ricavi e costi della professione (ancorché svolta in forma associata) e da eventuali altri redditi. In ogni caso si consiglia di conservare ordinatamente nel corso dell’anno tutti i “documenti giustificativi” (Certificazioni Uniche di redditi e ritenute, oltre a oneri e spese deducibili e detraibili) che dovranno essere fornite al professionista che predisporrà e invierà all’Agenzia delle Entrate la dichiarazione dei redditi Mod. 730 o UNICO PF.

Il Medico è tenuto ad aprire una posizione IVA (e cioè ottenere un numero di partita IVA” rilasciato dall’Agenzia delle Entrate).

Normalmente il Medico rende prestazioni sanitarie di diagnosi e cura, che sono esenti da IVA ai sensi dell’art. 10 n. 18 DPR 633/72 e successive modificazioni. In tale ambito rientrano anche le prestazioni svolte da medici convenzionati con il Servizio Sanitario Regionale (per esempio i Medici di Medicina Generale). Il Medico può anche svolgere prestazioni normalmente imponibili IVA (è il caso di alcune certificazioni mediche non strettamente connesse con la diagnosi e cura dei pazienti, per esempio certificati rilasciati ai fini assicurativi, consulenze medico-legali e in genere tutte le certificazioni dalle quali discendono benefici o autorizzazioni al richiedente). In via “ordinaria” si può quindi affermare che il Medico realizzerà gran parte dei propri ricavi mediante operazioni esenti da IVA ex art. 10 n. 18 DPR 633/72 – tale dizione dovrà essere sempre inserita nelle notule “esenti” rilasciate ai pazienti.

Se l’ammontare della notula esente supera € 77,47 sarà dovuta l’imposta di bollo di € 2,00 (da assolvere mediante marche che il Medico deve acquistare in tabaccheria, che devono avere data anteriore o al più uguale a quella di ciascuna notula). Il bollo è dovuto dal Medico (che quindi deve munirsi delle marche) ma può essere addebitato al paziente nella notula e deve essere apposto sulla copia della notula consegnata al paziente, in questo caso il costo della marca “pareggia” con un aumento di pari ammontare del ricavo del Medico.

È importante notare che la natura IVA “mista” dei ricavi del Medico (“esenti” le prestazioni di diagnosi e cura, e normalmente “imponibili IVA” altre prestazioni diverse) determina, in proporzione, l’indetraibilità dell’IVA assolta sugli acquisti; l’IVA indetraibile diventa quindi un costo. è il cosiddetto “pro-rata” di detraibilità dell’IVA. Es. Totale ricavi anno 2018: € 1000 di cui ricavi “esenti” € 900 e ricavi imponibili € 100 (totale fatture imponibile + IVA 22% = € 122); IVA pagata ai fornitori € 50; IVA indetraibile: 90% di 50 = IVA “costo” = € 45; IVA detraibile = € 5. IVA da versare: 22-5 = € 17.

I compensi del Medico possono essere in tutto o in parte soggetti a “ritenuta d’acconto” del 20%. La “ritenuta d’acconto” è una ritenuta fiscale che viene “trattenuta” dai soggetti che rivestono la qualifica di “sostituti d’imposta” sui compensi da questi corrisposti al Medico in “acconto” dell’imposta sui redditi che risulterà dovuta.

Sono “sostituti d’imposta” le aziende ospedaliere, le Asl/Ats, in genere tutti gli enti e società e anche i medici professionisti (quando pagano compensi ad altri professionisti o dipendenti). Non sono “sostituti d’imposta” i soggetti privati che non agiscono nell’ambito di un’impresa o professione.

Quindi:

• i compensi corrisposti dal datore di lavoro al Medico dipendente saranno soggetti a ritenuta fiscale in funzione del reddito totale corrisposto nell’anno, con le aliquote “a scaglioni” previste per l’I.R.Pe.F. (è il caso del Medico dipendente “ospedaliero”);
• i compensi corrisposti dal committente al Medico libero professionista saranno soggetti a “ritenuta d’acconto” del 20% (è il caso, per esempio, dei compensi corrisposti dall’Asl/Ats al MMG convenzionato);
• i compensi corrisposti da privati cittadini non sono soggetti a ritenuta fiscale (è il caso, per esempio, dei compensi corrisposti dai pazienti per certificazioni mediche).

I Medici che intendono svolgere l’attività professionale quali lavoratori autonomi, senza vincolo di subordinazione, devono aprire una posizione IVA e seguire le prescrizioni del regime fiscale applicabile.

È stato istituito dalla Legge di Stabilità 2015 ed è il regime fiscale “naturale” (che quindi non necessita di apposita opzione) per i medici che nell’anno precedente hanno percepito compensi fino a € 30.000,00.

• Spese sostenute per lavoro (dipendente e collaboratori) non superiori a € 5.000,00;
• costo complessivo dei beni strumentali al lordo dell’ammortamento non superiore a € 20.000,00 al netto dell’IVA (non si considerano i beni strumentali di costo fino a € 516,46 e si considerano al 50% i beni ad uso “promiscuo” quali auto/moto e telefono cell.);
• attività non svolta in forma associata;
• assenza di redditi di lavoro dipendente e/o assimilati nell’anno precedente di importo superiore a € 30.000,00. Tranne nel caso in cui il rapporto di lavoro dipendente sia cessato.

• Esonero da tenuta scritture contabili;
• no IVA su operazioni attive (tutte, non solo quelle “oggettivamente esenti”);
• indetraibilità di tutta l’IVA assolta sugli acquisti;
• esonero da adempimenti IVA e da comunicazione fatture clienti-fornitori (c.d. “spesometro”);
• compensi non soggetti a “ritenuta d’acconto”;
• il Medico “forfettario” non è “sostituto d’imposta” e quindi non effettua/versa/dichiara ritenute fiscali quando eroga a sua volta compensi;
• esonero da Imposta Regionale sulle Attività Produttive (I.R.A.P.) (in verità tale esonero appare oggi pacificamente accertato per tutti i medici convenzionati con il Servizio Sanitario Regionale indipendentemente dal regime fiscale applicabile);
• esclusione dagli studi di settore/parametri (da cui possono discendere accertamenti fiscali);
• reddito determinato forfettariamente in percentuale sui ricavi (78 %) con irrilevanza reddituale dei costi e dei beni strumentali acquistati. Si applica l’imposta sostitutiva dell’I.R.Pe.F. del 15% o del 5% (se attività sturt-up).

Secondo quanto previsto dalla Legge di Stabilità del 2016, per i contribuenti che intraprendono un’attività “nuova”, al reddito determinato con le regole del regime forfettario si applicherà un’imposta sostitutiva dell’I.R.Pe.F. con aliquota del 5% per i primi 5 anni di attività.

Secondo quanto previsto dalla Legge di Stabilità:

• quando il professionista non ha esercitato nei tre anni precedenti, attività artistica, professionale o d’impresa anche in forma associata o professionale;
• l’attività da esercitare non costituisca in alcun modo mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, esclusa la pratica obbligatoria del tirocinio professionale;
• qualora l’attività sia il proseguimento di un’attività esercitata da un altro soggetto, l’ammontare dei ricavi/ compensi del periodo d’imposta precedente non sia superiore ai limiti di ricavi/compensi previsti per il regime forfettario.

Medico con compensi annui € 30.000,00 e contributi ENPAM versati nell’anno di € 5.000,00:

• Reddito lordo: 30.000,00 X 78% = € 23.400,00
• Reddito imponibile: 23.400,00 – 5.000,00 = € 18.400,00
• Imposta dovuta: 18.400,00 X 15% = € 2.760,00
• Se start-up: 18.400,00 X 5% = € 920,00.

È il regime fiscale “naturale” per i professionisti che non hanno i requisiti per rientrare nel regime forfettario. Molte delle considerazioni svolte sopra (eccetto quelle specificamente afferenti al regime forfettario) sono relative a questo regime che prevede la determinazione “analitica” del reddito = (ricavi – costi).

Consiste nella tenuta di un registro delle fatture emesse e un registro delle fatture ricevute. Poiché il professionista è tassato “per cassa”, occorrerà anche annotare i relativi incassi e pagamenti.

I costi considerati nella determinazione del reddito devono essere documentati, certi e “inerenti” all’attività professionale. Documentazione giustificativa dei costi:

• fatture emesse dai fornitori;
• scontrini “parlanti” (integrati con la partita IVA del professionista e con la descrizione dei beni acquistati);
• ricevute (per esempio per acquisto marche da bollo in tabaccheria);
• documentazione rilasciata dal consulente del personale per buste paga di eventuali dipendenti;
• acquisti di carburanti auto;
• ricevute fiscali “integrate” con i dati del Medico per ristoranti;
• biglietti aerei e fatture per biglietti ferroviari;
• fattura telepass per pedaggi autostrade.

I beni strumentali di costo unitario fino a € 516,46 possono essere dedotti nell’anno; quelli di costo maggiore sono deducibili per quote di ammortamento.

Si, per quanto riguarda la certificazione dei costi per gli acquisti di carburanti per autotrazione si rileva che la Legge 27 dicembre 2017 n. 2015 – legge di Bilancio 2018 – ha abrogato, con decorrenza dal prossimo 1 luglio 2018, la scheda carburante. A decorrere dalla medesima data la vendita di carburanti a soggetti passivi iva (imprenditori e professionisti) dovrebbe essere attestata da apposita “fattura elettronica” ed avvenire mediante forme di pagamento “tracciabili”. Non sono ancora state comunicate le indispensabili modalità operative.

Si, i contributi ENPAM sono deducibili dal “reddito complessivo imponibile” (reddito professionale + eventuali altri redditi) e l’I.R.Pe.F. e relative addizionali regionali e comunali si applicano come precedentemente indicato nei punti 3 e 4.

No, anche nel caso di Medico in regime fiscale ordinario la giurisprudenza prevalente ha chiarito che non risulta dovuta l’I.R.A.P.

Oggi più che mai i costi relativi all’attività professionale sono rilevanti e quindi i medici si pongono il problema di abbattere i costi dello studio e del personale suddividendo gli stessi tra più medici. Nell’ambito della Medicina Generale, la stessa Convenzione ha riconosciuto due forme di associazionismo Medico: la “medicina in rete” e la “medicina di gruppo”, quali modalità di svolgimento dell’attività.

La medicina in rete prevede che gli studi siano distribuiti sul territorio del distretto e non siano vincolati a una sede unica. Essi però condividono:

• la gestione della scheda sanitaria individuale su supporto informatico mediante software tra loro compatibili;
• il collegamento reciproco degli studi dei medici con i sistemi informatici, tali da consentire l’accesso alle informazioni relative agli assistiti dei componenti dell’associazione;
• l’utilizzo da parte di ogni Medico di sistemi di comunicazione informatica di tipo telematico per il collegamento con i centri di prenotazione e l’eventuale trasmissione dei dati epidemiologici o prescrittivi, quando tali prestazioni siano regolate da appositi accordi regionali e/o aziendali. Tali sistemi si rivelano utili anche nella revisione della qualità e della appropriatezza prescrittiva interna all’associazione e per la promozione di comportamenti prescrittivi uniformi e coerenti con gli obiettivi dichiarati dalla associazione;
• la collaborazione di un minimo di 3 fino a un massimo di 10 associati (salvo casi particolari).

La medicina di gruppo prevede una sede unica del gruppo, articolata in più studi medici. Resta ferma la possibilità che singoli medici possano operare in altri studi del medesimo ambito territoriale, ma devono farlo in orari aggiuntivi rispetto a quelli della sede principale.

Oltre a ciò la medicina di gruppo è caratterizzata da:

• la presenza nella sede del gruppo di un numero di studi pari almeno alla metà dei Medici componenti il gruppo stesso, con possibilità di uso promiscuo degli stessi, sia pure in orari differenziati;
• l’utilizzo, per l’attività assistenziale, di supporti tecnologici e strumentali comuni, anche eventualmente in spazi predestinati comuni;
• l’utilizzo da parte dei componenti il gruppo di eventuale personale di segreteria o infermieristico comune, secondo l’accordo interno;
• la gestione della scheda sanitaria su supporto informatico e collegamento in rete dei vari supporti;
• l’utilizzo di software per la gestione della scheda sanitaria tra loro compatibili;
• l’utilizzo da parte di ogni Medico di sistemi di comunicazione informatica di tipo telematico, per il collegamento con i centri di prenotazione dell’Asl/ Ats e l’eventuale trasmissione dei dati epidemiologici o prescrittivi, quando tali prestazioni siano normate da appositi accordi regionali e/o aziendali. Tali sistemi si rivelano utili anche nella revisione della qualità e della appropriatezza prescrittivi interna alla associazione e per la promozione di comportamenti prescrittivi uniformi e coerenti con gli obiettivi dichiarati dalla forma associativa;
• la collaborazione di un minimo di 3 fino a un massimo di 8 medici.

Tutto ciò attiene alla gestione/condivisione dei dati dei pazienti e dell’organizzazione degli studi medici.

In tale quadro è possibile che avvengano addebiti tra medici relativi al costo di fattori della produzione (per esempio per suddivisione dei costi delle utenze e del costo dell’affitto dello studio), ma è anche sempre possibile che i medici formino una vera e propria “associazione tra professionisti”, con ripartizione di utili e spese in base a quote predefinite (soluzione poco praticata nella Medicina Generale). L’associazione tra professionisti è tassata “per trasparenza” e il relativo reddito e le ritenute d’acconto saranno imputati ai medici partecipanti in proporzione alle rispettive quote. In tale caso ciascun Medico dovrà includere nella propria dichiarazione dei redditi (Mod. UNICO PF) la propria quota parte di reddito e ritenute e liquidare l’I.R.Pe.F. di conseguenza.